Wstęp
Niech pierwszy rzuci kamieniem, kto nigdy nie poczuł się przytłoczony ilością wytycznych, regulacji oraz wprowadzanych w nich zmian. Zmieniające się otoczenie biznesowe i wymagania sektora finansowego spowodowały konieczność narzucenie ram sprawozdawczości kwestii zrównoważonego rozwoju. Dyrektywa CSRD oraz standardy ESRS określiły te ramy w UE i stały się swoistym przewodnikiem po świecie zrównoważonego rozwoju. Pomimo bądź przez swoją złożoność oraz szczegółowość, od momentu publikacji, przepisy te wciąż podlegają modyfikacjom. Decydenci argumentują te zmiany np. nadmiernymi obciążeniami administracyjnymi, czy dostosowanie systemów raportowania do różnych poziomów dojrzałości organizacji.
Modyfikacje standardów ESRS to niejedyna zmiana, której doświadczamy. Przejdźmy wspólnie przez zestawy dokumentów i prześledźmy zmiany, które zaszły w ostatnich latach.
Czego dowiesz się z artykułu?
Dokumenty międzynarodowe – fundament regulacji ESG
Na początek kilka słów o fundamentach regulacji. Są nimi globalne inicjatywy, które wyznaczają kierunek dla rządów, biznesu i instytucji finansowych. Te dokumenty nie są bezpośrednio obowiązkowe dla firm, ale stanowią punkt odniesienia dla wszystkich późniejszych regulacji ESG.
Kluczową rolę odgrywa UN Global Compact, czyli 10 zasad dotyczących praw człowieka, standardów pracy, ochrony środowiska i przeciwdziałania korupcji. To swoisty „kodeks etyczny” dla odpowiedzialnie działającego biznesu.
Agenda 2030 ONZ i jej 17 Celów Zrównoważonego Rozwoju (SDGs) to kolejny ważny element. To mapa drogowa dla świata. Określa on cele od walki z ubóstwem, przez działania klimatyczne, po odpowiedzialną produkcję i ład organizacyjny. Co ważne, postępy w realizacji tych celów są mierzone globalnie, co pozwala ocenić, gdzie jesteśmy jako społeczeństwo.
Nie możemy też pominąć Porozumienia Paryskiego, które zobowiązuje państwa-sygnatariuszy do ograniczenia globalnego ocieplenia. To właśnie ono nadało ogromny impuls regulacjom klimatycznym i raportowaniu emisji.
Raportowanie ESG – od dobrowolności do obowiązku (CSRD, ESRS)
Jeszcze kilka lat temu raportowanie ESG było w dużej mierze dobrowolne. Dziś dla wielu podmiotów stało się obowiązkiem regulacyjnym.
Centralnym aktem prawnym jest dyrektywa CSRD wprowadzona 14 grudnia 2022 roku, która ujednolica, ale i znacząco rozszerza zakres raportowania zrównoważonego rozwoju. Wprowadza ona zasadę podwójnej istotności oraz obowiązek ujawniania szczegółowych informacji o wpływie, ryzykach i szansach. Dyrektywę CSRD określiła obowiązek raportowania według jednolitych Europejskich Standardów Sprawozdawczości Zrównoważonego Rozwoju (ESRS), które następnie zostały wprowadzone w życie rozporządzeniem delegowanym Komisji Europejskiej (KE) (UE) 2023/2772 przyjmującym Europejskie Standardy Sprawozdawczości Zrównoważonego Rozwoju (ESRS). ESRSy określają m. in.:
- zasadę podwójnej istotności,
- cechy jakościowe informacji,
- co raportować,
- jak raportować,
- jakie dane są wymagane.
W Polsce przepisy te zostały wdrożone wraz z ustawą z 6 grudnia 2024 r. o zmianie ustawy o rachunkowości, ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym oraz niektórych innych ustaw. Ustawa wprowadziła obowiązek sporządzania i atestacji sprawozdawczości zrównoważonego rozwoju przez określoną grupę przedsiębiorstw.
EFRAG opublikował trzy dokumenty zawierające wytyczne (ang. Implementation Guidance) dotyczące stosowania ESRS, wspierające jednostki w raportowaniu:
- EFRAG IG 1 dotyczy oceny podwójnej istotności w ESRS,
- EFRAG IG 2 dotyczy łańcucha wartości,
- EFRAG IG 3 zawiera punkty danych(zestaw informacji jakie podlegają ujawnieniu) w formie skoroszytu Excel.
Uproszczenia ESRS, Omnibus, stop-the-clock, quick-fix – jak zmieniają się regulacje ESG?
W lutym 2025 r. KE zaproponowała pakiet zmian znany jako Omnibus, którego głównym celem było ograniczenie obciążeń związanych z raportowaniem ESG. Pakiet objął dwie kwestie: odroczenie terminów oraz uproszczenie wymogów. Pierwszym krokiem była zmiana terminów wdrożenia przepisów tzw. „stop-the-clock”, przyjęta w kwietniu 2025 r. Przesunęła ona obowiązki raportowe dla części firm (tzw. drugiej i trzeciej fali) oraz dała więcej czasu na wdrożenie przepisów dotyczących należytej staranności. W Polsce wdrożono te zmiany w 28 lipca 2025 r. Równolegle rozpoczęto prace nad uproszczeniem samych wymogów raportowania. W toku negocjacji wypracowano rozwiązania, które ostatecznie znalazły się w dyrektywie (UE) 2026/470 tzw. “Omnibus I”. Opcję umożliwiającą zwolnienie z raportowania za 2025 i 2026 r. jednostek z pierwszej fali, które nie spełniają dwóch warunków łącznie, czyli zatrudniają więcej niż 1000 osób i mają obrót przekraczający 450 mln euro obrotu wprowadzono wraz z ustawą z dnia 27 lutego 2026 r. o zmianie ustawy o rachunkowości[MK1] . Dodatkowo stanowisko interpretacyjne w tej sprawie wydał UKNF, w uzgodnieniu z Ministerstwem Finansów i PANA.
Dodatkowo w celu zmniejszenia obciążeń dla podmiotów już raportujących za 2024 r. wprowadzono tzw. “Quick-fix”. Zmian umożliwiają niepublikowanie części ujawnień, m.in. dotyczących skutków finansowych wybranych ryzyk ESG, a także rozszerzają te uproszczenia na większe przedsiębiorstwa zatrudniające powyżej 750 pracowników.
EFRAG przygotował uproszczenie standardów ESRS na zlecenie KE, jako kolejny element uproszczeń. Projekt został opublikowany 3 grudnia 2025 r. W dniu 6 maja 2026 r. KE przekazała do konsultacji projekty rozporządzeń w zakresie Standardów ESRS oraz zmienionego standardu VSME pod nazwą VS Standard dobrowolny. KE czeka na opinie do 3 czerwca 2026 r. KE planuje przyjąć uproszczone ESRS w formie aktu delegowanego w drugiej połowie 2026 r. Wejście w życie Standardów planowane jest na 1 stycznia 2027 r.
6 maja 2026 roku Komisja Europejska uruchomiła 4-tygodniowe konsultacje dotyczące projektów uproszczonych Europejskich Standardów Sprawozdawczości Zrównoważonego Rozwoju (ESRS) oraz dobrowolnego standardu raportowania zrównoważonego rozwoju (VS).
Uwagi można zgłaszać do 3 czerwca 2026 r. Konsultacje są otwarte dla wszystkich zainteresowanych stron. Szczegóły oraz formularz zgłoszeniowy dostępne są na stronie Komisji Europejskiej.
A co z MŚP?
Standard VSME (Voluntary Sustainability Reporting Standard for SMEs) to dobrowolny, uproszczony standard raportowania. Wraz z nim opublikowano narzędzie do raportowania ESG dla małych i średnich firm, które nie mają obowiązku raportowania, ale muszą/chcą odpowiadać na oczekiwania banków, inwestorów czy większych kontrahentów.
Inne regulacje ESG
Choć regulacje dot. sprawozdawczości ESG są śledzone z uwagą, to jednak mają one charakter ujawnieniowy. Natomiast to regulacje sektorowe mają największy wpływ na codzienny biznes. Należą do nich np. rozporządzenie EUDR dotyczące przeciwdziałania wylesianiu i procesu należytej staranności w łańcuchu wartości. Wprowadzają one bardzo konkretne obowiązki operacyjne, np. konieczność śledzenia pochodzenia produktów.
Z obszaru społecznego ważne są np. Kodeks Pracy czy regulacje dot. ochrony konsumentów, takie jak dyrektywa „Empowering consumers”, która ma przeciwdziałać greenwashingowi i wymusza większą przejrzystość w komunikacji.
Mamy mnóstwo regulacji środowiskowych, dotyczących kwestii społecznych, w tym praw człowieka czy odpowiedzialnego ładu organizacyjnego. To pokazuje jak istotna jest integracja kwestii ESG z codziennym biznesem.
Atestacja sprawozdawczości zrównoważonego rozwoju – wiarygodność przede wszystkim
Samo przygotowanie raportu to jedno, ale równie ważna jest jego wiarygodność. Dlatego został wprowadzony obowiązek atestacji (weryfikacji) raportów przez biegłych rewidentów. Audyt buduje wiarygodność, a ta jest kluczowa w relacji z interesariuszami. Opinia z atestacji jest publikowana razem ze Sprawozdaniem z działalności, którego częścią jest sprawozdawczość zrównoważonego rozwoju. W Polsce proces atestacji został zdefiniowany w :
Audytorzy sprawdzają m.in.:
- zgodność z ESRS, w tym jakość i kompletność danych,
- prawidłowość przeprowadzenia analizy podwójnej istotności,
- rzetelność procesów zbierania informacji,
- poprawność ujawnień dot. spełnienia wymogów Taksonomii UE.
Audytorzy mają też audyt. Doświadczenia pierwszego roku raportowania zweryfikowała Polska Agencja Nadzoru Audytowego. PANA przeprowadziła kontrolę tematyczna, o wnioskach z tej kontroli można posłuchać na nagraniu z naszego webinaru Audittalks.
Taksonomia UE – jak ocenić, czy działalność ma szanse na uzyskanie tańszego finansowania?
Jednym z kolejnych wyzwań ESG jest odpowiedź na pytanie: które inwestycje czy działania są „zrównoważone”. Jeśli nie są, to co trzeba zrobić, aby były. Takie działania mają szanse na lepsze warunki finansowania.
Na to pytanie odpowiada rozporządzenie definiujące Taksonomia UE, czyli metodykę oceny działań czy inwestycji pozwalającą uznać za zrównoważoną środowiskowo. Aby tak się stało muszą one:
- wspierać jeden z sześciu celów środowiskowe,
- nie szkodzi pozostałym pięciu celom (zasada DNSH – „do no significant harm”),
- spełniać techniczne kryteria kwalifikacji,
- spełniać wymagania minimalnych gwarancji.
Rozporządzenie ogólne zostało rozwinięte przez kolejne rozporządzenia delegowane, które doprecyzowują zasady w praktyce.
Najważniejsze regulacje dot. Taksonomii UE:
- (UE) 2021/2139 – wprowadza pierwsze szczegółowe kryteria dla działań związanych z klimatem (łagodzenie i adaptacja),
- (UE) 2021/2178 – określa, jakie informacje i w jaki sposób firmy mają ujawniać,
- kolejne zmiany: (UE) 2022/1214, (UE) 2023/2485, (UE) 2023/2486 – rozszerzają zakres taksonomii o nowe sektory i obszary, m.in. energetykę, gospodarkę wodną, obieg zamknięty czy bioróżnorodność.
Co ważne ostatnio dokonano zmian w tych regulacjach. Zmiany te wynikają głównie z dwóch potrzeb. Po pierwsze, stopniowo rozszerza się zakres taksonomii, aby objąć kolejne obszary gospodarki. Po drugie, konieczne było doprecyzowanie i uproszczenie przepisów, ponieważ pierwsze doświadczenia pokazały, że część kryteriów była zbyt złożona.
Odpowiedzią na te wyzwania jest najnowsze rozporządzenie delegowane (UE) 2026/73, które:
- upraszcza techniczne kryteria kwalifikacji,
- ogranicza złożoność zasady „do no significant harm”,
- ułatwia sposób prezentacji danych w raportach, w tym upraszcza tabele
Taksonomia to system rozwijany etapami. Najpierw budowano szczegółowe kryteria, a później przyszły doświadczenia rynku i moment refleksji. Teraz są one stopniowo upraszczane, żeby były bardziej użyteczne dla firm i inwestorów.
Należy pamiętać, że banki poza oceną spełnienia kryteriów wynikających z Taksonomii UE, mogą mieć inne kryteria oceny planowanych inwestycji dotyczące kwestii ESG, które będą podlegać ocenie i które będą miały wpływ na warunki finansowania.
Jaką rolę w całym systemie odgrywają audyt wewnętrzny ESG i zarządzanie ryzykiem?
Na koniec warto spojrzeć na ESG od strony zarządzania organizacją i tego jak to wszystko połączyć z codzienną praktyką biznesową. Publikacje organizacji takich jak IIA, ACCA czy ECIIA pokazują, że ESG to nie tylko raportowanie, ale przede wszystkim element systemu zarządzania firmą. Szczególną rolę odgrywa tu audyt wewnętrzny, który zgodnie ze stanowiskami branżowymi, powinien wspierać organizację w zapewnieniu jakości danych ESG oraz ocenie procesów raportowania.
Jeśli dana organizacja nie zatrudnia audytorów wewnętrznych warto taką usługę zlecić na zewnątrz i mieć pewność co do właściwie zaprojektowanego ładu organizacyjnego, systemu zarządzania ryzykiem, kontroli wewnętrznej, wiarygodnych i dobrze zmapowanych źródeł danych.
FAQ
Kto musi raportować kwestie zrównoważonego rozwoju po zmianach wprowadzonych przez Omnibus?
Po zmianach w CSRD, aktualnie zobowiązane będą wszystkie duże podmioty bez względu na to czy są jednostkami zaufania publicznego czy też nie. Przez duże podmioty rozumie się te zatrudniające powyżej 1000 pracowników i mające co najmniej 450 mln euro obrotu.
Jaki Standardy raportowania ESG powinny stosować duże spółki, które już nie są objęte zakresem raportowania?
Spółki, które nie są objęte obowiązkiem raportowania, nie mają narzuconego standardu raportowania, nie mniej jednak największe organizacje działające na rzecz biznesu takie jak Forum Odpowiedzialnego Biznesu, Stowarzyszenie Emitentów Giełdowych, czy POLSIF rekomendują, aby spółki te przygotowywały swoje raporty zgodnie z ESRS.
Czy MŚP muszą raportować kwestie zrównoważonego rozwoju?
Nie, MŚP nie maja prawnego obowiązku raportowania kwestii zrównoważonego rozwoju. Niemniej jednak, jeśli jakieś MŚP jest dostawcą/usługodawcą dużego podmiotu, który bądź to jest zobowiązany do raportowania bądź ma swoją strategię zarządzania łańcuchem wartość, bądź jedno i drugie, wtedy taki podmiot może oczekiwać od MŚP przekazania danych na swoje potrzeby. Warto wtedy sięgnąć po standard VSME i przygotować raport mogący być narzędziem komunikacji i wymiany informacji pomiędzy MŚP a jej klientami.
Jak uporządkować to wszystko w organizacji?
Pierwszym krokiem jest zinwentaryzowanie naszych zobowiązań i oczekiwań naszych interesariuszy. Następnie dokonujemy weryfikacji co już mamy, a co jeszcze musimy zrobić Jeśli już wiemy czym chcemy zarządzać, powinniśmy sprawdzić, czy mamy jasno określone cele, przypisane odpowiedzialności, zidentyfikowane ryzyka i zaplanowane odpowiednie kontrole wewnętrzne. Najlepiej zrobić to w formie audytu lub analizy luk. Jeśli jesteś na etapie, gdzie nie wiesz od czego zacząć i jak uporządkować odpowiedzialności i źródła danych napisz do nas office@areteaudit.pl Zachęcamy do odwiedzenia naszego Centrum Wiedzy, w którym przygotowaliśmy zestaw niezbędnych dokumentów, pomocnych w tworzeniu raportu zrównoważonego rozwoju oraz jego atestacji. A tych, którzy chcą zbudować solidne podstawy i zapoznać się z najnowszymi zmianami zapraszamy na nasze szkolenie e-learningowe lub on-line.